Арендатор ремонтирует помещение в счет арендной платы. Дополнительное соглашение к договору аренды о зачете стоимости капитального ремонта в счет арендной платы. Порядок изменения и расторжения договора

Владимир МАЛЫШКО
Эксперт «ПБУ»

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ). Одним из условий договора является положение о сохранности полученного в аренду имущества арендатором. При этом исходным является то, что арендодатель предоставляет в аренду имущество, соответствующее условиям договора аренды и назначению имущества (п. 1 ст. 611 ГК РФ).Обязанности сторон по содержанию арендованного имущества определены статьей 616 ГК РФ. Обязанность проведения за свой счет капитального ремонта переданного в аренду имущества возлагается на арендодателя. Арендатор же обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, проводить за свой счет текущий ремонт, нести расходы на содержание имущества. Данное распределение может быть изменено, если иной порядок установлен законом или договором аренды.Отметим, что капитальный ремонт арендодатель должен производить в срок, установленный договором. Если такой срок не определен в договоре или же ремонт вызван неотложной необходимостью, то арендодатель должен осуществить его в разумный срок. В случае же нарушения арендодателем обязанности по производству капитального ремонта арендатор вправе по своему выбору:

• произвести капитальный ремонт, предусмотренный договором или вызванный неотложной необходимостью, и взыскать с арендодателя стоимость ремонта или зачесть ее в счет арендной платы;
• потребовать соответственного уменьшения арендной платы;
• потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

Исходя из вышеизложенного, стороны вправе в договоре аренды установить порядок проведения всех видов ремонта. При этом возможны следующие варианты проведения ремонта:

• как текущий, так и капитальный ремонты производит арендодатель за свой счет;
• ремонт производит арендодатель за счет арендатора;
• ремонт производит арендатор за свой счет;
• ремонт производит арендатор, но арендодатель компенсирует ему расходы.

В учете каждый из вариантов будет отражаться по‑разному.Ремонт за счет арендодателя Арендодатель, ремонтируя сданные в аренду помещений, осуществляет затраты, связанные с поддержанием их в состоянии, пригодном к использованию. Если предоставление активов в аренду является предметом деятельности организации, то в бухгалтерском учете эти затраты отражаются как расходы по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации»; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н). Причем учитываются они в том отчетном периоде, когда был завершен ремонт (п. 27 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»; утв. приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н).Если предоставление активов в аренду не является предметом деятельности организации, то расходы, связанные с их предоставлением, признаются операционными расходами (п. 11 ПБУ 10/99).Пример 1 Согласно договору арендодатель проводит за свой счет текущий ремонт сдаваемого в аренду офисного помещения. Ремонт был проведен в мае 2003 года. Для ремонта были приобретены материалы, стоимость которых 84 000 руб., в том числе НДС – 14 000 руб. Сторонней организации за осуществление ремонта уплачено – 69 000 руб., в том числе НДС – 11 500 руб. Предоставление за плату во временное пользование активов по договору аренды является предметом деятельности арендодателя. Величина арендной платы в месяц – 72 000 руб., в том числе НДС – 12 000 руб. В целях налогообложения применяются при исчислении налога на прибыль – метод начисления, по НДС – поступление денежных средств. В бухгалтерском учете а рендодателя производятся следующие записи:Дебет 10 Кредит 60 - 70 000 руб. - приобретены материалы, необходимые для проведения ремонта сдаваемого помещения; Дебет 19 Кредит 60 - 14 000 руб. - выделен НДС по приобретенным материалам; Дебет 20 Кредит 10 - 70 000 руб. – списана стоимость материалов, используемых при ремонте помещения; Дебет 20 Кредит 60 - 57 500 руб. – принят к оплате счет сторонней организации за проведенный ремонт; Дебет 19 Кредит 60 - 11 500 руб. - выделен НДС по услугам сторонней организации; Дебет 90 – 2 Кредит 20 - 127 500 (70 000 + 57 500) - списаны расходы по проведению ремонта на себестоимость продаж; Дебет 60 Кредит 51 - 153 000 руб. (84 000 + 69 000) - перечислены денежные средства поставщику материалов и сторонней организации за ремонт; - 25 500 руб. (14 000 + 11 500) – принят к вычету НДС, уплаченный за материалы и выполненные ремонтные работы. В налоговом учете в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, включаются и расходы на ремонт основных средств. Относятся они к прочим расходам. При этом их фактическая величина учитывается в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (п. 1 ст. 260 НК РФ). Таким образом, при исчислении налога на прибыль в расходах за I полугодие 2003 года, уменьшающих полученные за это время доходы, будет учтена сумма 127 500 руб., израсходованная арендодателем на ремонт сдаваемого в аренду помещения.Начисление арендной платы производится в обычном порядке:Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит 90-1 - 72 000 руб. - отражена задолженность арендатора по арендной плате за май; Дебет 90 - 3 Кредит 76 субсчет «Отложенный НДС» - 12 000 руб. - начислен НДС по арендной плате; - 72 000 руб. - поступили денежные средства за аренду помещения; - 12 000 руб. - начислен НДС к перечислению в бюджет. Доходы от аренды учитываются при исчислении налога на прибыль.Так как арендатор не имеет никакого отношения к проведению ремонта, то у него в бухгалтерском учете в мае отражается возникновение задолженности по арендной плате и перечисление в счет нее денежных средств:- 60 000 руб. - отражена сумма арендной платы за арендованное офисное помещение; - 12 000 руб. - выделен НДС по арене; - 72 000 руб. - перечислены арендодателю денежные средства в счет арендной платы; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 12 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный арендодателю. Арендные платежи за арендуемое имущество включаются арендатором в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, учитываемые при исчислении налога на прибыль (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).___________________________________Конец примера 1Ремонт за счет арендатора При условии возложения обязанности по проведению текущего ремонта на арендатора, арендодатель при выполнении ремонтных работ помимо предоставления помещения в аренду оказывает арендатору дополнительную услугу.Пример 2 Согласно договору аренды проведение текущего ремонта возлагается на арендатора. Используем данные примера 1. Для проведения ремонта арендатор обратился к арендодателю. По согласованию сторон его стоимость определена в сумме 156 000 руб., в том числе НДС – 26 000 руб. В бухгалтерском учете арендодателя помимо проводок, приведенных в примере 1, добавляются еще и проводки, связанные с оказание дополнительной услуги:Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит 90‑1 - 156 000 руб. – отражена задолженность арендатора за проведенный ремонт помещения; Дебет 90‑3 Кредит 76 субсчет «Отложенный НДС» - 26 000 руб. – начислен НДС со стоимости ремонта; Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендатором» - 156 000 руб. – поступили денежные средства от арендатора в счет оплаты ремонта; Дебет 76 субсчет «Отложенный НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 26 000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет. Финансовый результат от оказания услуги арендатору в части проведения ремонта помещения - 2500 руб. (156 000 – 26 000 – 70 000 – 57 500) будет учтен в совокупном финансовом результате от продаж за май.В бухгалтерском учете арендатора отражается операция по проведению ремонта помещения сторонней организацией, в роли которой выступает арендодатель:Дебет 26 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» - 130 000 руб. - отражена задолженность за проведенный ремонт помещения; Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» - 26 000 руб. – выделен НДС со стоимости ремонта; Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» Кредит 51 - 156 000 руб. – перечислены денежные средства арендодателю в счет ремонта; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 26 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный арендодателю за проведенный ремонт. Расходы по ремонту арендованных основных средств учитываются у арендатора при исчислении налога на прибыль в прочих расходах. Причем они учитываются в том отчетном периоде, когда они были осуществлены (п. 2 ст. 260 НК РФ).__________________________________________Конец примера 2.Ремонт за счет арендатора Если обязанность текущего ремонта возлагается на арендатора, то понесенные затраты могут быть учтены им в расходах по обычным видам деятельности (п. 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств; утв. приказом Минфина России от 20.07.98 № 33н). Произойдет это, если:

• арендованное имущество используется при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг);
• озмещение понесенных расходов арендодателем не предусматривается.

Пример 3 Арендатор произвел текущий ремонт арендованного помещения, используемого под офис. Ее затраты составили: материалы - 72 000 руб., в том числе НДС - 12 000 руб., услуги сторонней организации - 60 000 руб., в том числе НДС - 10 000 руб.Условиями договора аренды не предусмотрено возмещение арендодателем стоимости произведенного ремонта. В бухгалтерском учете арендатора производятся следующие записи:Дебет 10 Кредит 60 - 60 000 руб. – отражена стоимость приобретенных материалов; Дебет 19 Кредит 60 - 12 000 руб. – выделен НДС по приобретенным материалам; Дебет 26 Кредит 10 - 60 000 руб. – списана стоимость материалов, израсходованных при проведении ремонтных работ; Дебет 26 Кредит 60 - 50 000 руб. – отражены услуги сторонней организации при проведении ремонтных работ; Дебет 19 Кредит 60 - 10 000 руб. – выделен НДС по услугам сторонней организации; Дебет 60 Кредит 51 - 132 000 руб. (72 000 + 60 000) – перечислены денежные средства поставщику материалов и сторонней организации за проведение ремонта; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 22 000 руб. (12 000 руб. + 10 000 руб.) – принят к вычету НДС, уплаченный за материалы и ремонт. В зависимости от принятого метода списания общехозяйственных расходов, они в дальнейшем учитываются в себестоимости продукции (работ, услуг) или напрямую списываются в дебет счета 90-2.В налоговом учете при условии не возмещения арендодателем расходов по ремонту арендованных амортизируемых основных средств, такие затраты учитываются арендатором как прочие. При этом они уменьшают доходы того отчетного периоде, в котором были осуществлены (п. 2. ст. 260 НК РФ).В бухгалтерском учете арендодателя затраты по ремонту основных средств не отражаются так как ремонт арендованного помещения проводится арендатором за свой счет._______________________________Конец примера 3.Ремонт в счет арендной платы Если арендодатель не выполнил капитальный ремонт имущества в срок, то арендатор может сам его произвести и зачесть стоимость ремонта в счет арендной платы.Пример 4 Организация арендует транспортное средство с экипажем – грузовой автомобиль. В мае 2003 года должен проводиться капитальный ремонт двигателя автомобиля. Арендатор оплатил стоимость ремонта – 225 000 руб., в том числе НДС – 37 500 руб. Арендная плата за месяц составляет 60 000 руб., в том числе НДС – 10 000 руб.Напомним, что обязанности по капитальному ремонту при аренде транспортного средства с экипажем ГК РФ возлагает на арендодателя (ст. 634 ГК РФ). В бухгалтерском учете арендатора производятся следующие записи:Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» Кредит 60 - 225 000 руб. - стоимость выполненных ремонтных работ отнесена на расчеты с арендодателем; Дебет 60 Кредит 51 - 225 000 руб. – перечислены денежные средства организации за ремонтные работы; Дебет 26 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» - 60 000 руб. – принят к оплате счет по аренде автомобиля за май; Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» - 10 000 руб. – выделен НДС с арендной платы; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 10 000 руб. – принят к вычету НДС по арендной плате. Так как затраты по ремонту превосходят сумму арендной платы за три месяца – 225 000 руб. > 180 000 руб. (60 000 руб./мес. х 3 мес.), то в течение этого периода времени арендатор не перечисляет денежные средства арендодателю в счет аренды. За август арендатору необходимо будет перечислить 15 000 руб. (60 000 руб./мес. х 4 мес. – 225 000 руб.).________________________Конец примера 4.Улучшения арендованного имущества Кроме текущего ремонта иногда арендатор производит дооборудование и модернизацию арендованного имущества. Напомним, что при модернизации основного средства происходит улучшение нормативных показателей функционирования объекта. ПБУ 6/01 предписывает в этих случаях арендатору учитывать капитальные вложения как отдельный объект учета основных средств (п. 5 ПБУ 6/01). То есть в бухучете необходимо произвести следующие записи:Дебет 08 Кредит 60, 76 - отражена стоимость работ и услуг сторонних организаций, связанных с модернизацией (дооборудованием, реконструкцией) арендованного имущества; Дебет 08 Кредит 02, 10, 70, 69, и т. д. - отражены расходы организации по модернизации (дооборудованию, реконструкции) арендованного имущества; Дебет 01 Кредит 08 - затраты по модернизации (дооборудованию, реконструкции) арендованного имущества учитываются как отдельный объект учета «Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств». Модернизация (дооборудование, реконструкция) арендованного имущества в большинстве своем приводят к его улучшению. При этом улучшения могут быть как отделимыми от предмета аренды, так и неотделимыми.Отделимые улучшения Напомним, что отделимые улучшения являются собственностью арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 1 ст. 623 ГК РФ). По своему усмотрению он может оставить их у себя, либо реализовать, в том числе и арендодателю.Пример 5 Организация арендовала помещение под склад. В феврале 2002 года было принято решение установить в нем пожарную сигнализацию. Для этого был заключен договор со сторонней организацией. Общая стоимость аппаратуры и ее установки составила 146 400 руб., в том числе НДС – 24 400 руб. Сигнализация была введена в эксплуатацию в этом же месяце. При ее вводе, как для бухгалтерского, так и для налогового учета выбран линейный способ начисления амортизации. Полезный срок эксплуатации установлен исходя из данных по аппаратуре систем автоматического пожаротушения и пожарной сигнализации, приведенных в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1) (4 амортизационная группа) – 61 месяц. Отметим, что по отделимым улучшениям ограничений по установлению полезного срока эксплуатации в нормативных документах по бухучету не существует.В декабре 2003 года договор аренды закончился. Пожарная сигнализация передается арендодателю за 87 000 руб., в том числе НДС – 14 500 руб.В бухгалтерском учете у арендатора данные операции отразятся следующим образом.В феврале 2002 года:

Дебет 08 Кредит 60

122 000 руб. (146 400 – 24 400) – принят к оплате счет за установку пожарной сигнализации;

Дебет 19 Кредит 60

24 400 руб. – выделен НДС, уплаченный сторонней организации за установку сигнализации;

Дебет 60 Кредит 51

- 146 400 руб. – перечислены денежные средства за установку сигнализации;

Дебет 01 Кредит 08

122 000 руб. – введена в эксплуатацию пожарная сигнализация как объект основных средств – «Капитальные вложения в арендованное помещение»;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

24 400 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный за установку пожарной сигнализации.

Начиная с марта 2002 года вплоть до декабря 2003 года (включительно) в бухгалтерском учете производится начисление амортизации:

Дебет 44 Кредит 02

2000 руб. (122 000 руб. : 61 мес. х 1 мес.) – начислена амортизация по объекту основных средств.

На момент возврата помещения остаточная стоимость объекта составит - 78 000 руб. (122 000 руб. – (2000 руб./мес. х (10 мес. + 12 мес.)), где 10 мес. и 12 мес. – количество месяцев эксплуатации в 2002 и 2003 годах соответственно.В декабре 2003 года:

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01

122 000 руб. – списаны капитальные вложения, связанные с установкой пожарной сигнализации;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

44 000 руб. (2000 руб./мес. х (10 мес. + 12 мес.)) – списана амортизация, начисленная по капитальным вложениям;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»

78 000 руб. – списана остаточная стоимость по капитальным вложениям в арендованный автомобиль;

Дебет 62 Кредит 91-1

87 000 руб. – отражена задолженность арендатора за передаваемую пожарную сигнализацию;

- 14 500 руб. – начислен НДС со стоимости передаваемой сигнализации;

Дебет 51 Кредит 62

87 000 руб. – поступили денежные средства за переданную пожарную сигнализацию.

Убыток от реализации пожарной сигнализации по бухгалтерскому учету – 5500 руб. будет учтен в общих финансовых результатах за декабрь 2003 года, отраженных по субсчету 91‑9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и списываемых на счет 99.

Так как отделимые улучшения принадлежат арендатору, то введенную в эксплуатацию пожарную сигнализацию в налоговом учете можно отнести к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256 НК РФ). Установка одинаковых сроков полезного использования объекта в бухгалтерском и налоговом учетах на основании Классификации основных средств позволяет налогоплательщику использовать данные бухгалтерского учета по начислению амортизации при исчислении налога на прибыль. Реализация пожарной сигнализации происходит с убытком, который в налоговом учете учитывается в прочих расходах по специальному расчету: равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования имущества и фактическим сроком эксплуатации объекта до момента его реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ). Исходя из этого, начиная с января 2004 года налогоплательщик вправе учитывать в прочих расходах сумму – 141, 03 руб. (5500 руб. : (61 мес. – 22 мес.) х 1 мес.). Последний месяц, в котором будут учитываться этот убыток в прочих расходах – март 2007 года.

__________________________________Конец примера 5.

Неотделимые улучшения, согласованные с арендодателем…

По неотделимым улучшениям вопрос решается несколько иным образом. В случае, если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, то он имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 2 ст. 623 НК РФ).В бухгалтерском учете арендатор также, как и в случае с отделимыми улучшениями, учитывает капитальные затраты как отдельный объект основных средств. Однако порядок их амортизации устанавливается исходя из способа начисления амортизационных отчислений, установленных арендодателем по объекту, на который произведены указанные затраты (п. 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).Пример 6 Торговая организация арендует помещение для магазина. По согласованию с арендодателем к зданию в январе 2002 года было пристроено помещение для размещения холодильной камеры. Затраты на строительство пристройки (строила подрядная организация) составили 285 120 руб., в том числе НДС - 47 520 руб.В сентябре 2004 года по завершении договора аренды арендодатель компенсирует арендодателю понесенные при строительстве пристройки затраты в части остаточной ее стоимости.Проводки в бухгалтерском учете арендатора по вводу пристройки будут идентичны случаю создания отделимых улучшений. При этом первоначальная стоимость объекта – 237 600 руб. (285 120 – 47 520). Способ же начисления амортизации у арендатора – единственный, который использует арендодатель при начислении амортизации по зданию. Так как здание было введено в эксплуатацию в 1993 году, то арендодатель использует при начислении амортизации линейный способ, норма амортизационных отчислений – 2,5% в год.На момент завершения договора остаточная стоимость капитальных вложений в арендованное помещение – 227 700 руб. (237 600 руб. – 237 600 руб. х 2,5% : 12 мес. х (11 мес. + 9 мес.)). Исходя из этого стоимость реализации – 273 240 руб. (227 700 руб. х 1,2).В налоговом учете амортизируемым имуществом признается имущество, находящееся у налогоплательщика в собственности (п. 1 ст. 256 НК РФ). По неотделимым улучшениям со стороны арендатора такого сказать нельзя. Поэтому учитываемые в бухгалтерском учете капитальные вложения арендатор не вправе будет отнести к амортизируемому имуществу, в следствие чего, не будет учитываться и начисленная амортизация.Так как создание неотделимых улучшений было согласовано с арендодателем, то на наш взгляд момент их передачи у арендатора происходит реализация прочего имущества – права на капитальные вложения в арендованное помещение. В этом случае он вправе уменьшить получаемый доход на цену приобретения такого имущества (подп. 2. п. 1 ст. 268 НК РФ). Ею же будут затраты, понесенные арендодателем, при строительстве пристройки. Таким образом, в налоговом учете в момент возврата арендованного помещения с пристройкой у арендатора возникает доход – 227 700 руб. и расходы – 237 600 руб.В бухгалтерском учете арендодателя при возвращении помещения с пристройкой производятся следующие записи:Кредит 011 Дебет 08 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендатором» - 227 700 руб. – отражена стоимость пристройки на момент ее передачи; Дебет 01 Кредит 08 - 227 700 руб. – увеличена первоначальная стоимость помещения за счет стоимости передаваемой пристройки; Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендатором» - 45 540 руб. – выделен НДС, подлежащий уплате арендатору; Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит 51 - перечислены денежные средства арендатору в счет неотделимых улучшений; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 45 540 руб. - принят к возмещению НДС, уплаченный арендатору за неотделимые улучшения. _________________________________________Конец примера 6.

…и несогласованные

Если же арендатор, не согласовав вопрос с арендодателем, производит неотделимые улучшения, то их стоимость возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом (п. 3 ст. 623 ГК РФ).В бухгалтерском учете у арендатора и в этом случае произведенные капитальные вложения формируются как объект основных средств. В момент постановки объекта на учет, как и по любому объекту, устанавливается способ начисления амортизации и срок полезного использования. При этом в нормативных актах по бухгалтерскому учету по срокам нет ограничений. По окончании договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (ст. 622 ГК РФ). Исходя из этого арендодатель может принять имущество с такими улучшениями, не возместив понесенные затраты, или же потребовать арендатора привести в первоначальное состояние переданное имущество.Если арендодатель принимает имущество с неотделимыми улучшениями, не возмещая затраты арендатору, то в бухгалтерском учете последнего их выбытие соответствует безвозмездной передаче. При этом в учете осуществляются те же проводки, что и в примере 5 по выбытию объекта за исключением начисления задолженности за арендодателем. Убыток от безвозмездной передачи неотделимых улучшений – остаточная их стоимость, будет учтен в общих финансовых результатах отраженных по субсчету 91 – 9 за тот месяц, когда происходит возврат арендованного имущества.Напомним, что в целях главы 21 НК РФ передача прав собственности на товары на безвозмездной основе признается их реализацией. А операции по реализации признаются объектом налогообложения по НДС, поэтому начисляется НДС. (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом налоговая база определяется как стоимость этого объекта, исчисленная исходя из рыночных цен:Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - начислен НДС исходя из рыночных цен объекта. Последнее позволит налогоплательщику не восстанавливать НДС по ранее принятым к вычету суммам налога.При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей, не принимается к учету, так они относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения (п. 16 ст. 270 НК РФ).Чтобы учесть затраты, связанные с неотделимыми улучшениями, в расходах при исчислении налога на прибыль арендодателю придется подготовить аргументацию в их экономической необходимости (п. 1 ст. 252 НК РФ). У работников налоговых органов, скорее всего, будет несколько иное мнение.В бухгалтерском учете арендодателя получение неотделимых улучшений при возврате арендованного имущества сопровождается следующими записями:Кредит 011 - отражен возврат помещения по окончании договора аренды (по оценке, указанной в договоре аренды); Дебет 08 Кредит 98 - отражена стоимость неотделимых улучшений на момент их передачи; Дебет 01 Кредит 08 - увеличена первоначальная стоимость возвращенного после окончания договора аренды объекта за счет стоимости неотделимых улучшений. В дальнейшем начисление амортизации по объекту будет сопровождаться еще одной проводкой, связанной с начисление внереализационного дохода (п. 47 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерскойотчетности организации; утв. приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н):Дебет 20 Кредит 02 - начислена амортизация по объекту (при условии использования объекта по основным видам деятельности); Дебет 98 Кредит 91-1 - отражено ежемесячное начисление дохода, связанного с передачей безвозмездно неотделимых улучшений. При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно полученного имущества учитывается во внереализационных доходах (п. 8 ст. 250 НК РФ). При этом оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости передаваемых улучшений. Датой получения дохода признается дата подписания акта приема-передачи неотделимых улучшений (подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).Если же арендодатель настоит на приведении арендованного имущества в первоначальное состояние, то у арендатора в бухгалтерском учете помимо ранее произведенных расходов, связанных с созданием неотделимых улучшений – остаточной стоимости объекта, возникнут еще и затраты по их разборке, а также возможно и доходы в виде материалов (запасных частей):

Дебет 91-2 Кредит 01

- списана остаточная стоимость капитальных вложений;

Дебет 91-2 Кредит 02, 69, 70, 76 и т. д.

Отражены затраты, связанные с приведением арендованного имущества в первоначальное состояние;

Дебет 10 Кредит 91-1 - отражена стоимость оприходованных материалов от разборки неотделимых улучшений.Убыток от данной операции будет учтен в общих финансовых результатах отраженных по субсчету 91‑9 за тот месяц, когда происходит возврат арендованного имущества.Затраты на приведение в первоначальное состояние арендованного имущества арендатор может попытаться учесть при исчислении налога на прибыль, обосновав их обязанностью, возложенной на него ГК РФ, по возврату арендодателю имущества в том состоянии, в котором оно было получено. Однако это налоговики могут встретить с некоторым скептицизмом.Помимо этого, скорее всего, работники налоговых органов будут настаивать на восстановлении ранее принятых к вычету сумм НДС, связанных с капитальными вложениями. Их аргументация основывается на том, что приобретаемые товары, работы, услуги должны использоваться в дальнейшем для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).У арендодателя в бухгалтерском учете при возврате арендованного имущества производится единственная проводка по списанию его стоимости с забалансового счета 011.

Компания произвела в арендованном помещении неотделимые улучшения. При этом были использованы заемные средства. После проведения ремонта она подписывает с арендодателем допсоглашение о частичном зачете стоимости произведенных работ в счет арендных платежей. Разобраться с нюансами отражения всех этих операций в бухучете поможет данная статья.

Ситуация

ООО «Н» зарегистрировано в конце 2010 года, c мая 2011 года ООО «Н» подписывает договор аренды на помещение с ООО «З». По обоюдному соглашению ООО «Н» начинает производить в данном помещении ремонт (замена окон, дверей, перенос стеновых перегородок, замена и ремонт лестницы, работы по электрике и т.д.). Документы на ремонт прилагаются.

Ремонт помещения закончен, подписан акт выполненных работ 28.12.11. Данное помещение ООО «Н» после ремонтных работ использует под ресторан и караоке-бар. Предприятие находится на ЕНВД и финансово-хозяйственную деятельность начало 28.12.11. Общая стоимость произведенных работ составила 8,5 млн. руб.

28.12.11 было подписано дополнительное соглашение между ООО «Н» и ООО «З» о том, что в связи с проведенными работами засчитать частично стоимость ремонтных работ (3 млн. руб.) в счет арендных платежей. К данному дополнительному соглашению прилагаются смета, акт выполненных работ и т.д.

Для проведения ремонтных работ ООО «Н» взяло беспроцентные займы: от учредителей (2 человека, доля которых по 50 %) на 2 года (беспроцентный), а также на 2 года от ИП.

Как правильно оформить заем от учредителей и ИП?

В договор займа необходимо включить пункт «Проценты за пользование займом не взимаются» . Никаких дополнительных налогов предприятие от предоставления сумм беспроцентных займов уплачивать не должно.

Предоставление таких займов не является безвозмездно оказанными услугами, и поэтому их суммы не подпадают под действие п. 8 ст. 250 НК РФ , согласно норме которого при безвозмездном получении имущества (работ, услуг) или имущественных прав у их получателя возникает внереализационный доход (письма Минфина РФ от 02.04.10 № 03-03-06/1/224, от 14.07.09 № 03-03-06/1/465, от 20.05.09 № 03-03-06/1/334, УФНС по г. Москве от 22.12.10 № 16-15/134823@ и от 03.11.10 № 16-15/115768@) .

При получении беспроцентного займа право собственности на передаваемую сумму денежных средств, которую предприятие обязано вернуть в установленный договором займа срок, к предприятию не переходит, т.е. отсутствует реализация, и поэтому такая операция не облагается НДС (п. 1 ст. 39 и п. 1 ст. 146 НК РФ) .

При возврате учредителям и ИП предоставленных предприятию беспроцентных займов у них также не возникнет объекта обложения по НДФЛ.

Примечание. Попутно отметим, что если бы заимодавцем предприятия являлся учредитель – юридическое лицо, доля которого в уставном капитале более 20 %, предоставление беспроцентного займа инспекция могла бы расценить как сделку между взаимозависимыми лицами (ст. 20 НК РФ) . Налоговые органы, исходя из рыночной ставки, могут определить размер не начисленных в свое время процентов и заставить фирму-учредителя доплатить сумму налога на прибыль (а также пеню). При доле участия учредителя меньше 20 % п. 2 ст. 20 НК РФ дает право суду признавать взаимозависимыми лица по основаниям, не предусмотренным НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Получение и возврат беспроцентного займа, выданного на 2 года, в учете должны отражаться следующими проводками.

На дату получения заемных средств:
Дт 51(50) Кт 67.

На дату возврата займа:
Дт 67 Кт 51(50).

На каком счете надо отразить всю сумму произведенного ремонта? Как следует отразить в бухучете зачет? Как правильно списывать сумму произведенного ремонта до и с началом финансово-хозяйственной деятельности предприятия?
Проведенные организацией работы являются капитальными, и их результатом являются так называемые неотделимые улучшения арендованного имущества.

Согласно п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н (ред. от 24.12.10), капитальные вложения в арендованные (на срок более года!) объекты основных средств сами квалифицируются как основные средства. Поэтому предварительно они должны отражаться на счете 08 (абз. 2 п. 5 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н, п. 10 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.03 № 91н).

В периоде, когда отсутствуют доходы от производства и реализации, экономическая обоснованность понесенных затрат определяется не фактически полученными доходами в конкретном периоде, а направленностью осуществленных расходов на получение доходов (письма Минфина РФ от 21.04.10 № 03-03-06/1/279, от 10.04.08 № 03-03-06/1/265 и от 17.07.08 № 03-03-06/1/414, постановления ФАС Московского округа от 31.03.10 № КА-А40/2740-10 и Северо-Западного округа от 14.11.08 № А42-7508/2006). Поэтому расходы по аренде и расходы на улучшение арендованного помещения до начала деятельности подлежат учету на тех же счетах, что и после ее начала.

Примечание. Плательщика ЕНВД не должен волновать учет налога на прибыль, начисление НДС, выделение «входных» сумм данного налога, а также применение ПБУ 18/02.

В учете организации, в частности, должны быть выполнены следующие проводки.

До начала деятельности (ежемесячно):
Дт 91-2 Кт 76 субсчет «Расчеты по аренде»
Дт 08 Кт 60, 76, 10

После начала деятельности (ежемесячно):
– отражено начисление арендной платы;
Дт 76 субсчет «Расчеты по аренде» Кт 51 – отражено перечисление арендной платы;
Дт 08 Кт 60, 76, 10 – отражены расходы на неотделимые улучшения арендованного помещения.

28.12.11 (на дату окончания работ и подписания дополнительного соглашения):
Дт 01 Кт 08 – 5 500 000 руб. – часть проведенных капитальных вложений переведена в состав собственных основных средств;
Дт 76 субсчет «Расчеты по аренде» Кт 08 – 3 000 000 руб. – часть проведенных капитальных вложений зачтена арендодателем в счет платежей по арендной плате.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ , капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования (СПИ), определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Примечание. В рассматриваемом случае СПИ определяется сроком полезного использования арендованного объекта согласно Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1 .
Письмом Минфина РФ от 14.05.08 № 03-03-06/2/52 разъяснено, что СПИ, применяемый арендатором для исчисления амортизации по капитальным вложениям в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество, является постоянной величиной и не зависит от срока эксплуатации самого объекта аренды.
Поэтому начислять амортизацию можно только в течение срока действия договора аренды , и, скорее всего, стоимость неотделимых улучшений не будет самортизирована арендатором полностью. При этом у арендатора нет оснований для признания в налоговом учете расходов несамортизированной части своих капитальных вложений (письмо Минфина РФ от 05.02.08 № 03-03-06/2/12) .

Ежемесячно с 01.01.12 и до погашения зачтенной арендодателем суммы арендной платы:
Дт 44(26) Кт 76 субсчет «Расчеты по аренде» – отражено начисление зачтенной арендодателем ежемесячной суммы арендной платы;
Дт 02 Кт 44 (26)

Ежемесячно с месяца после погашения зачтенной суммы арендной платы и до окончания срока аренды:
Дт 44(26) Кт 76 субсчет «Расчеты по аренде» – отражено начисление арендной платы;
Дт 76 субсчет «Расчеты по аренде» Кт 51 – отражено перечисление арендной платы;
Дт 02 Кт 44 (26) – (5 500 000 руб. : СПИ мес.) – отражено начисление амортизации суммы капитальных вложений, зачисленной в состав собственных основных средств.

Если по окончании договора аренды сумма капитальных вложений, не возмещенная арендодателем, не будет самортизирована полностью, то в учете следует выполнить проводки:
Дт 02 Кт 01 – списана сумма начисленной амортизации;
Дт 91-2 Кт 01 – списана безвозмездная передача арендодателю остаточной стоимости капитальных вложений.

редакция журнала «Помощник Бухгалтера»

"Главбух", N 10, 2004

Фирма, снимающая помещение, ремонтирует его в счет будущей арендной платы. Вроде бы весьма распространенный случай, но и у арендатора, и у арендодателя он вызывает множество вопросов. Спору нет - некоторые из них чиновники освещают. Так, совсем недавно они объяснили, как учитывать "входной" НДС, когда расходы предприятия оплачивает другая фирма. И традиционно истолковали эту ситуацию не в пользу налогоплательщика. Поэтому данной проблемой занялись мы: в предлагаемой статье рассказано, как организации отстоять свою точку зрения.

Вы найдете здесь ответы и на другие вопросы, возникающие у бухгалтеров как арендатора, так и арендодателя. Например , в какой момент определять доходы и расходы, как их учитывать - сразу или по мере сдачи ремонтных работ... Мы расписали, как отражать подобный ремонт в бухгалтерском и налоговом учете, а также посоветовали, как лучше оформлять документы.

Ремонт проводит арендатор

Ремонтировать помещение арендатор может либо своими силами, либо с помощью подрядной организации. Понятно, что в любом случае он тратит на это свои деньги. Но при этом он не будет перечислять арендную плату до тех пор, пока не окупится стоимость ремонта.

Документально это может быть оформлено по-разному. Например , стороны предусматривают ремонт прямо в договоре аренды. А если необходимость отремонтировать здание возникла спустя какое-то время после заключения договора, то подписывают еще одно соглашение. Впрочем, как бы то ни было, каждая сторона оказывает другой платные услуги. А именно:

1. арендодатель предоставляет арендатору помещение в аренду;
2. арендатор в свою очередь выполняет для арендодателя ремонтные работы;
3. потом стороны проводят зачет взаимных однородных требований.

Только так и следует понимать эту сделку - иначе она будет отражена неправильно. Ну а как именно надо показывать эти операции в бухгалтерском и налоговом учете, мы рассказали ниже.

Учет у арендодателя

Итак, стороны договорились, что фирма, снимающая помещение, перестает перечислять арендную плату с того момента, когда начнется ремонт. В этом случае до тех пор, пока не подписан акт выполненных работ, владелец здания будет показывать у себя в учете неоплаченную выручку (доходы) от аренды. При этом если он определяет выручку "по отгрузке", то ему придется перечислять в бюджет НДС с арендной платы. Понятно, что это невыгодно. Поэтому соглашаться на такие условия целесообразнее тем арендодателям, которые учитывают НДС "по оплате".

То же самое с налогом на прибыль: если фирма применяет метод начисления, то неоплаченную арендную плату она вынуждена относить к облагаемым доходам. Ну а при кассовом методе таких сложностей не возникнет - пока стороны не проведут взаимозачет, арендную плату включать в доходы не надо (п.2 ст.273 Налогового кодекса РФ).

В момент, когда подпишут акт выполненных работ, арендодатель отразит у себя в бухучете расходы на ремонт. Одновременно с этим будет проведен взаимозачет на ту сумму арендной платы, которую его партнер не перечислял во время ремонтных работ.

И если арендодатель рассчитывает НДС "по оплате", то в день взаимозачета ему необходимо включить эту сумму в налоговую базу. Кроме того, если собственник здания рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, то данную сумму ему надо включить в облагаемые доходы.

И еще: проводя взаимозачет, арендодатель сможет принять к вычету из бюджета "входной" НДС по ремонтным работам. Но, конечно, только ту сумму, которая соответствует величине зачтенной арендной платы.

Далее, если стоимость ремонта перед владельцем помещения еще не погашена, стороны каждый месяц подписывают акт зачета взаимных требований на сумму арендной платы. И ежемесячно же НДС по ремонтным работам, соответствующий этой сумме, арендодатель вправе принять к вычету.

Пример 1 . ООО "Енисей" сдает ООО "Ладья" офисное здание. При этом для ООО "Енисей" сдача помещений в аренду является одним из основных видов деятельности. Ежемесячная арендная плата - 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). В целях расчета НДС ООО "Енисей" определяет выручку "по оплате".

В договоре прописано, что ООО "Ладья" в счет арендной платы будет проводить ремонт здания. При этом с месяца, в котором начнутся работы, ООО "Ладья" перестанет перечислять арендную плату ООО "Енисей".

В январе 2004 г. ООО "Ладья" начало ремонтировать здание и с этого же месяца прекратило платить ООО "Енисей" за аренду. Ремонт был завершен в июне 2004 г. В этом же месяце был подписан акт выполненных работ, стоимость которых 590 000 руб. (в том числе НДС - 90 000 руб.). Также в июне фирмы подписали акт взаимозачета за период с января по июнь 2004 г. на сумму 354 000 руб. (59 000 руб. х 6 мес.).

Таким образом, по состоянию на конец июня 2004 г. ООО "Енисей" оказалось должно фирме "Ладья" за ремонт еще 236 000 руб. (590 000 - 354 000). Эта сумма будет погашаться в течение четырех месяцев (236 000 руб. : 59 000 руб.). То есть с июля по октябрь 2004 г. ООО "Ладья" не будет платить за аренду фирме "Енисей". Вместо этого организации станут каждый месяц подписывать акт зачета взаимных требований.

Покажем, как эти операции должны быть отражены в бухгалтерском учете арендодателя - ООО "Енисей".

Ежемесячно с января по май 2004 г. включительно:

• 9000 руб. - выделена сумма неоплаченного НДС.

В июне 2004 г.:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

• 59 000 руб. - отражена в составе выручки сумма арендной платы;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

Дебет 26 Кредит 60

• 500 000 руб. (590 000 - 90 000) - отражена стоимость ремонта, проведенного ООО "Ладья";

Дебет 19 Кредит 60

• 90 000 руб. - отражен "входной" НДС по ремонтным работам;

Дебет 60 Кредит 62

• 54 000 руб. (9000 руб. х 6 мес.) - начислен к уплате в бюджет НДС с арендной платы за январь - июнь 2004 г.;

• 54 000 руб. - принят к вычету НДС по ремонтным работам в той части, на которую был проведен взаимозачет.

Ежемесячно с июля по октябрь 2004 г. включительно:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

• 59 000 руб. - отражена в составе выручки сумма арендной платы за месяц;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

• 9000 руб. - выделена сумма неоплаченного НДС;

Дебет 60 Кредит 62

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 9000 руб. - начислен к уплате в бюджет НДС по арендной плате за месяц;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 9000 руб. - принят к вычету НДС по ремонтным работам в той части, на которую был проведен взаимозачет.

Налог на прибыль ООО "Енисей" рассчитывает методом начисления. Поэтому по 50 000 руб. арендной платы нужно включать в облагаемые доходы этой компании с января по октябрь 2004 г. независимо от даты взаимозачета.

Учет у арендатора

Начнем с учета самой арендной платы. Допустим, согласно договору компания, снимающая здание, перестала платить за аренду еще до окончания ремонта. Тогда в учете у нее образуется кредиторская задолженность. При этом если компания рассчитывает прибыль методом начисления, то она вправе включить в расходы стоимость неоплаченной аренды. При кассовом методе этого сделать нельзя - ждать придется до тех пор, пока стороны договора не проведут взаимозачет.

И естественно, "входной" НДС по арендной плате тоже можно возместить только после того, как будет подписан акт о зачете взаимных требований.

Теперь о ремонтных работах. В данной ситуации у арендатора происходит реализация ремонтных работ. Их стоимость - это выручка арендатора, которую в бухучете надо показать, когда фирмы оформят акт выполненных работ. И конечно, эта выручка облагается НДС и налогом на прибыль.

При этом, если арендатор утвердил в учетной политике метод "по отгрузке", НДС нужно начислить в тот момент, когда подписан акт выполненных работ. Если же выбран метод "по оплате", то налогом следует облагать ту сумму, на которую стороны провели взаимозачет.

При расчете налога на прибыль все также зависит от выбранного метода. При методе начисления всю сумму выручки надо включить в доходы, когда будет подписан акт выполненных работ. При кассовом же методе в доходы входит только та часть выручки, на которую проведен взаимозачет.

Пример 1 (продолжение). ООО "Ладья" в целях расчета НДС определяет выручку "по оплате", а налог на прибыль подсчитывает кассовым методом.

В бухгалтерском учете арендатора - ООО "Ладья" - были сделаны следующие записи.

Ежемесячно с января по май 2004 г.:

Дебет 26 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

• 9000 руб. - отражен НДС по арендной плате.

В июне 2004 г.:

Дебет 26 Кредит 60

• 50 000 руб. - списана на расходы арендная плата за месяц;

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

• 590 000 руб. - отражена выручка от реализации ремонтных работ;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"

• 90 000 руб. - выделена сумма неоплаченного НДС;

Дебет 60 Кредит 62

• 354 000 руб. - проведен взаимозачет;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 54 000 руб. (354 000 руб. : 118% х 18%) - начислен НДС к уплате в бюджет в части стоимости ремонтных работ, на которую проведен взаимозачет;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 54 000 руб. (9000 руб. х 6 мес.) - принят к вычету НДС по арендной плате за январь - июнь 2004 г.

Ежемесячно с июля по октябрь 2004 г.:

Дебет 26 Кредит 60

• 50 000 руб. - списана на расходы арендная плата за месяц;

Дебет 19 Кредит 60

• 9000 руб. - отражен НДС по арендной плате;

Дебет 60 Кредит 62

• 59 000 руб. - проведен взаимозачет;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 9000 руб. (59 000 руб. : 118% х 18%) - начислен НДС к уплате в бюджет в той части стоимости ремонтных работ, на которую проведен взаимозачет;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 9000 руб. - принят к вычету НДС по арендной плате за месяц.

Так как налог на прибыль ООО "Ладья" рассчитывает кассовым методом, то арендную плату в январе - мае 2004 г. включать в расходы нельзя. А в июне фирма отнесет на расходы сразу 300 000 руб. (50 000 руб. х 6 мес.). Затем ежемесячно с июля по октябрь 2004 г. в расходы будет входить по 50 000 руб.

В июне 2004 г. в доходы может войти лишь та часть выручки от ремонтных работ, на которую проведен взаимозачет, то есть 300 000 руб. (354 000 руб. : 118% х 100%). А потом ежемесячно с июля по октябрь 2004 г. в доходы будет включаться по 50 000 руб.

Ремонтом занимается арендодатель

Если у собственника помещения не хватает денег на ремонт, он может обратиться к расположившейся там фирме - попросить, чтобы она возместила расходы в счет своих будущих платежей. То есть, оплатив ремонт (или какой-то из его этапов), фирма не станет платить хозяину здания до тех пор, пока его задолженность не будет погашена.

В этом случае возникает вопрос: как такую операцию оформить? Если предприятия дополнительно не будут заключать никакого соглашения, то сумма, поступившая арендодателю, считается авансом. А следовательно, с нее необходимо заплатить НДС (пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ). Понятно, что арендодателю это невыгодно.

Чтобы не платить НДС, можно заключить отдельный договор - договор займа. Но тут нужно помнить, что если заем будет беспроцентным, то на него наверняка обратят внимание налоговые инспекторы. И скорее всего они попытаются включить в облагаемый доход арендодателя выгоду, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Конечно, это неправомерно - ведь Налоговый кодекс таких требований не содержит. С этим соглашаются и суды. Например , в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 9 октября 2003 г. N А56-11085/03, а также в Постановлении ФАС Уральского округа от 13 января 2004 г. N Ф09-4787/03-АК.

В ряде случаев арендодатель предпочитает, чтобы деньги на ремонт поступали не ему, а прямо подрядчику или поставщикам материалов. При этом арендатору сообщается, на какой расчетный счет и согласно какому договору надо перечислить деньги. Однако в такой ситуации арендодателя поджидает новая неприятность. Дело в том, что 1 марта 2004 г. Минфин России выпустил Письмо N 04-03-11/28, касающееся вычета НДС по товарам (работам, услугам), которые оплатило не само предприятие, а его кредитор. Так вот, по мнению чиновников, в данном случае зачесть НДС можно только после того, как долг перед кредитором будет погашен. Тут специалисты финансового ведомства ссылаются на п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ, где говорится, что к вычету можно принять только суммы налога, "предъявленные налогоплательщику и уплаченные им...". Из этого сделан вывод, что НДС должен уплатить именно сам покупатель (в нашем случае - арендодатель).

С этой точкой зрения можно поспорить. Согласно ст.807 Гражданского кодекса РФ деньги переходят в собственность к заемщику. А значит, при заключении договора займа поставщику или подрядчику перечисляются уже деньги не арендатора, а владельца здания. Значит, можно смело считать, что материалы или работы оплатил сам арендодатель.

Тем же фирмам, которые не хотят вступать в спор с чиновниками, лучше "прогонять" деньги через свой расчетный счет или кассу.

Пример 2 . ООО "Аист" имеет в собственности здание, часть которого сдается под офис ООО "Ласточка". Аренда для ООО "Аист" не является основным видом деятельности.

Ежемесячная арендная плата, поступающая от ООО "Ласточка", - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.).

ООО "Аист" решило заменить в здании коммуникации. Чтобы оплатить работы подрядчика, ООО "Аист" заключило с ООО "Ласточка" договор беспроцентного займа на 1 300 000 руб. Деньги ООО "Аист" получило в апреле 2004 г. Тогда же эта сумма была перечислена подрядчику, так как ремонтные работы к тому времени уже закончились и был подписан соответствующий акт. При этом от подрядчика поступил счет-фактура на 1 300 000 руб. (в том числе НДС - 198 305,08 руб.).

Согласно договору займа начиная с апреля 2004 г. ООО "Ласточка" перестает перечислять ООО "Аист" арендную плату. Таким образом, постепенно ООО "Аист" погашает заем.

ООО "Аист" в целях расчета НДС определяет выручку "по отгрузке".

В бухгалтерском учете ООО "Аист" были сделаны следующие проводки.

В апреле 2004 г.:

Дебет 51 Кредит 66

• 1 300 000 руб. - получен заем от ООО "Ласточка";

Дебет 66 Кредит 62

Дебет 26 Кредит 60

• 1 101 694,92 руб. (1 300 000 - 198 305,08) - отражена в расходах стоимость ремонта;

Дебет 19 Кредит 60

• 198 305,08 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

• 1 300 000 руб. - оплачены работы подрядчика;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 198 305,08 руб. - принят к вычету НДС по работам подрядчика.

Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 118 000 руб. - отражена выручка от сдачи офисов в аренду;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 18 000 руб. - начислен НДС с арендной платы;

Дебет 66 Кредит 62

• 118 000 руб. - проведен зачет арендной платы в счет погашения займа.

В марте 2005 г.:

Дебет 62 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 118 000 руб. - отражена выручка от сдачи офисов в аренду;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 18 000 руб. - начислен НДС с арендной платы;

Дебет 66 Кредит 62

• 2000 руб. (1 300 000 руб. - 118 000 руб. х 11 мес.) - проведен зачет арендной платы в счет погашения займа;

Дебет 51 Кредит 62

• 116 000 руб. (118 000 - 2000) - получена от ООО "Ласточка" часть арендной платы, которая в марте не была погашена займом.

Бухгалтер ООО "Ласточка" в учете сделал следующие записи.

В апреле 2004 г.:

Дебет 26 Кредит 60

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 58 Кредит 51

• 1 300 000 руб. - предоставлен заем ООО "Аист";

Дебет 60 Кредит 58

• 118 000 руб. - проведен зачет арендной платы в счет погашения займа;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

Ежемесячно с мая 2004 г. по февраль 2005 г.:

Дебет 26 Кредит 60

• 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражена в расходах арендная плата;

Дебет 19 Кредит 60

• 18 000 руб. - учтен НДС по арендной плате;

Дебет 60 Кредит 58

• 118 000 руб. - проведен зачет арендной платы в счет погашения займа;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 18 000 руб. - принят к вычету НДС по арендной плате.

В марте 2005 г.:

Дебет 26 Кредит 60

• 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражена в расходах арендная плата;

Дебет 19 Кредит 60

• 18 000 руб. - учтен НДС по арендной плате;

Дебет 60 Кредит 58

• 2000 руб. - проведен зачет части арендной платы в счет погашения займа;

Дебет 60 Кредит 51

• 116 000 руб. (118 000 - 2000) - доплачена часть арендной платы, которая не была погашена займом;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

• 18 000 руб. - принят к вычету НДС по арендной плате.

О.А.Лосицкий

Начальник отдела общего аудита

ООО "АКГ "Акция"

Т.А.Ильина

Эксперт журнала "Главбух"

Наша организация делает ремонт в арендуемом помещении.Средства вложенные в ремонт идут за счет платы за аренду. Оказанные услуги и приобретаемые материалы для ремонта, как правильно провести по бухгалтерии? Что должно быть указано в договоре-аренды?

1. В бухучете задолженность арендодателя по возмещению расходов по капитальному ремонту отразите проводками Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов» Кредит 10 (60, 69, 70…), зачет в счет арендной платы затрат на капитальный ремонт арендованного основного средства Дебет 60 субсчет «Расчеты с арендодателем по арендной плате» Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов». 2. В договоре аренды пропишите, что «Арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт помещения. Возместить Арендатору понесенные расходы на капитальный ремонт, в случае, если Арендатор производит его на свои средства. Арендодатель возмещает расходы денежными средствами на расчетный счет Арендодателя, либо засчитывает в счет последующей арендной платы».

Как арендатору отразить в бухучете и при налогообложении расходы на ремонт арендованного имущества

Бухучет: капитальный ремонт

По общему правилу капитальный ремонт обязан проводить арендодатель (). Поэтому если договором аренды не предусмотрено иное, затраты, понесенные арендатором с согласия арендодателя, должны быть возмещены деньгами либо зачтены в счет арендной платы. Возместить такие расходы арендатору обязаны и в случае, когда он был вынужден провести капитальный ремонт арендованного имущества .

Возникновение задолженности арендодателя на сумму затрат арендатора на капитальный ремонт отразите в бухучете проводкой*:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов» Кредит 10 (60, 69, 70…)
– отражена задолженность арендодателя по возмещению расходов.

Если арендодатель возмещает расходы арендатора путем перечисления денежных средств на его расчетный счет, в учете сделайте проводку:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов»
– возмещены затраты на капитальный ремонт арендованного основного средства.

В случае когда арендодатель сумму затрат на капитальный ремонт, понесенных арендатором, засчитывает в счет арендной платы, в бухучете сделайте запись*:

– затраты на капитальный ремонт арендованного основного средства зачтены в счет арендной платы.

Такой порядок учета основан на положениях Инструкции к плану счетов .

Пример отражения в бухучете расходов на капитальный ремонт арендованных основных средств, выполненный подрядным способом. По условиям договора аренды такие затраты засчитываются в счет арендной платы

ООО «Торговая фирма "Гермес"» провело капитальный ремонт арендованной холодильной камеры с помощью подрядной организации ООО «Альфа». Ремонт проведен с согласия арендодателя. Стоимость работ составила 8260 руб. (в т. ч. НДС – 1260 руб.). По условиям договора аренды арендодатель возмещает затраты на капитальный ремонт, понесенные арендатором, путем зачета в счет арендной платы.

В апреле при получении акта о выполненных работах от подрядной организации бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов» Кредит 60
– 7000 руб. – отражена задолженность арендодателя по возмещению расходов на капитальный ремонт арендованной холодильной камеры;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 1260 руб. – начислен НДС со стоимости переданных арендодателю ремонтных работ;

Дебет 60 субсчет «Расчеты с арендодателем по арендной плате» Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем по возмещению расходов»
– 8260 руб. – затраты на капитальный ремонт арендованной холодильной камеры зачтены в счет арендной платы.

По договору аренды есть договоренность. что ремонт помещений производится в счет арендных платежей будущих периодов. Как правильно оформить такую операцию?

По договору аренды есть договоренность. что ремонт помещений производится в счет арендных платежей будущих периодов. Как правильно оформить такую операцию? Наша организация покупает строительные материалы для ремонта в новом здании, арендатор принимает данные материалы в счет аренды. Как мы должны оформить эту операцию? выписать документы на строительные материалы сторонней организации или акты выполненный работ, тогда как списать материалы, которые использовали на ремонт? нужна ли смета? Потом произвести взаимозачет по Договору аренды и реализованным материалам? Просим подсказать как документально, какими документами оформить данную операциюВ данном случае правильнее всего арендатору покупать и оплачивать материалы и приходовать их у себя. По окончании ремонта, арендатор и арендодатель могут провести зачет взаимных требований. Для этого необходимо будет оформить акт взаимозачета, к акту взаимозачета приложите копии документов поставщиков материалов. В акте укажите номера документов, дату и суммы, а также в счет каких месяцев проводится зачет.

Обоснование

1.Как зачесть расходы на ремонт в счет аренды

Купили материалы, сделали ремонт офиса. Арендодатель готов зачесть эту сумму в счет аренды. Как провести зачет в учете?

ОЛЕСЯ МАЙКОВА, бухгалтер (г. Санкт-Петербург)

Зачет расходов отразите на основании соглашения о зачете акта о приемке работ. В соглашении укажите, что материалы пошли на ремонт арендуемого помещения. Сделайте проводки (учет НДС не рассматриваем):

2.Арендные каникулы: опасные и безопасные в налоговом плане формулировки в договоре аренды

Вариант третий - зачесть расходы арендатора на ремонт помещения в счет уплаты арендных платежей

Рискованно снижать арендную плату за первые месяцы до неправдоподобной суммы

При этом варианте арендная плата устанавливается с первого месяца аренды в полном размере. Но за период арендных каникул арендатор ее не уплачивает.

Так как арендодатель согласен возместить ему расходы на ремонт арендованного помещения путем их зачета в счет оплаты аренды. Это допускается гражданским законодательством (п. 2 ст. 614 ГК РФ).

Снова воспользуемся условием приведенного выше примера. Возможные формулировки в договоре аренды:

Безопасное условие о зачете расходов на ремонт в счет арендной платы

«1. Арендная плата составляет 200 000 (Двести тысяч) рублей в месяц, в том числе НДС 18%.

7. Арендатор проводит в арендуемом помещении ремонт, переоборудование и иные работы, необходимые для приведения его в состояние, пригодное для использования в качестве офисного помещения.
8. Арендодатель возмещает Арендатору затраты, связанные с ремонтом, переоборудованием арендуемого помещения и проведением в нем иных работ, необходимых для приведения его в состояние, пригодное для использования в качестве офисного помещения.
9. Возмещение затрат, указанных в пункте 8 настоящего договора, осуществляется путем их зачета в счет уплаты арендной платы за первые три месяца действия настоящего договора. Зачет оформляется актом взаимозачета, который подписывают Арендатор и Арендодатель.
10. Начиная с четвертого месяца действия настоящего договора Арендатор уплачивает Арендодателю арендную плату в размере, указанном в пункте 1 настоящего договора».

В договоре аренды также нужно прописать, что проведение текущего ремонта в арендованном помещении - это обязанность арендодателя. Ведь по общему правилу арендодатель обязан делать за свой счет лишь капитальный ремонт (п. 1 ст. 616 ГК РФ).

Проведение текущего ремонта возложено на арендатора (